O PODJETJU
LJUBLJANA
CELOVŠKA 150, LJUBLJANA
PETEK 10:00 - 12:00
TELEFON
041 682 727
01 8995 083
SEDEŽ
CESTA DUŠANA KVEDRA 27, LITIJA
PONEDELJEK - ČETRTEK 08:30 - 15:30
SRS 11 - KRATKOROČNI DOLGOVI
A. UVOD
Ta standard se uporablja pri knjigovodskem razvidovanju, obračunavanju in razkrivanju kratkoročnih poslovnih in finančnih dolgov. Povezan je z računovodskimi načeli 77 in od 80 do 82 (Kodeks računovodskih načel, 1995). Obdeluje
a) razvrščanje kratkoročnih dolgov,
b) pripoznavanje in odpravljanje pripoznanj kratkoročnih dolgov,
c) začetno računovodsko merjenje kratkoročnih dolgov,
č) prevrednotovanje kratkoročnih dolgov,
d) uskupinjevanje kratkoročnih dolgov ter
e) razkrivanje kratkoročnih dolgov.
Ta standard se opira predvsem na mednarodne računovodske standarde (MRS) 1, 21, 32, 36 in 39 (2004) ter 4. in 7. direktivo Evropske unije. Povezan je predvsem s slovenskimi računovodskimi standardi (SRS) 8, 9, 17, 18, 24 in 27. Standard (poglavje B) je treba brati skupaj z opredelitvami ključnih pojmov (poglavjem C), pojasnili (poglavjem Č) in Uvodom v slovenske računovodske standarde (2006).
B. STANDARD
A) RAZVRŠČANJE KRATKOROČNIH DOLGOV
11.1. Kratkoročni dolgovi so pripoznane obveznosti v zvezi s financiranjem lastnih sredstev, ki jih je treba najkasneje v letu dni vrniti oziroma poravnati, zlasti v denarju.
11.2. Kratkoročni dolgovi so finančni ali poslovni. Finančni dolgovi se pojavljajo, ker posojilodajalci vnašajo v podjetje denarna sredstva ali ker z denarjem poplačujejo njegove poslovne dolgove, poslovni dolgovi pa se pojavljajo, ker dobavitelji vnašajo v podjetje prvine, potrebne pri proizvajanju in opravljanju storitev. Obstajajo tudi kratkoročni dolgovi, prevzeti od drugih oseb.
11.3. Kratkoročni finančni dolgovi so dobljena kratkoročna posojila na podlagi posojilnih pogodb in izdani kratkoročni vrednostni papirji razen čekov, ki se štejejo kot odbitna postavka pri denarnih sredstvih.
11.4. Kratkoročni poslovni dolgovi so kratkoročni dobaviteljski krediti za kupljeno blago ali kupljene storitve, kratkoročne obveznosti do zaposlencev za opravljeno delo, kratkoročne obveznosti do financerjev v zvezi z obrestmi in podobnimi postavkami, kratkoročne obveznosti do države iz naslova davkov, tudi obračunanega davka na dodano vrednost, ter kratkoročne obveznosti v zvezi z razdelitvijo poslovnega izida. Posebna vrsta kratkoročnih poslovnih dolgov so obveznosti do kupcev za dobljene predujme pa tudi za prejete kratkoročne varščine.
11.5. Kratkoročni dolgovi se razčlenjujejo na tiste do uskupinjenih podjetij in drugih. Zaradi sestavljanja skupinskih računovodskih izkazov se obravnavajo posebej.
11.6. Kratkoročni dolgovi se razčlenjujejo tudi na tiste, pri katerih se kot financerji pojavljajo banke pa tudi druge pravne in fizične osebe v državi, ter tiste, pri katerih se kot financerji pojavljajo banke ter druge pravne in fizične osebe v tujini. Obravnavajo se posebej, ker je treba v drugem primeru pri sestavljanju skupinskih računovodskih izkazov zneske v tuji valuti prevesti v zneske v domači valuti in obratno.
11.7. Vrednost kratkoročnih dolgov je mogoče varovati pred tveganjem z ustreznimi izpeljanimi finančnimi inštrumenti, ki spadajo med kratkoročne finančne naložbe ali kratkoročne finančne obveznosti.
B) PRIPOZNAVANJE IN ODPRAVLJANJE PRIPOZNANJ KRATKOROČNIH DOLGOV
11.8. Kratkoročni dolg se v knjigovodskih razvidih in bilanci stanja pripozna kot obveznost, če je a) verjetno, da se bodo zaradi njegove poravnave zmanjšali dejavniki, ki omogočajo gospodarske koristi, in b) je znesek za njegovo poravnavo mogoče zanesljivo izmeriti.
11.9. Finančni oziroma poslovni kratkoročni dolg se v knjigovodskih razvidih in bilanci stanja pripozna kot obveznost, ko ob upoštevanju pogodbenega datuma ali datuma prejemkov oziroma prejemov in z njimi povezanih obračunov nastane obveznost, določena v pogodbi ali drugem pravnem aktu.
11.10. Del dolgoročnega dolga, ki je že zapadel v plačilo, in del dolgoročnega dolga, ki bo zapadel v plačilo v letu dni, se v bilanci stanja preneseta med kratkoročne dolgove.
11.11. Pripoznanja kratkoročnih dolgov v knjigovodskih razvidih in bilanci stanja se odpravijo, če je obveznost, določena v pogodbi ali drugem pravnem aktu, izpolnjena, razveljavljena ali zastarana.
11.12. Zamenjava med obstoječim posojilojemalcem in posojilodajalcem na podlagi dolgovnih inštrumentov z bistveno različnimi določbami je izbris starega dolga, katerega posledica je odprava pripoznanja tega dolga, in pripoznanje novega dolgovnega inštrumenta. Pomembna sprememba določb obstoječega dolgovnega inštrumenta (zaradi finančnih težav dolžnika) se obravnava kot sprememba starega dolga.
11.13. Del kratkoročnega dolga se lahko prenese na druge, del pa obdrži, ali pa se prenese celoten kratkoročni dolg in s tem prevzame nova finančna obveznost.
C) ZAČETNO RAČUNOVODSKO MERJENJE KRATKOROČNIH DOLGOV
11.14. Kratkoročni dolgovi se ob začetnem pripoznanju ovrednotijo z zneski iz ustreznih listin o njihovem nastanku, ki v primeru kratkoročnih finančnih dolgov dokazujejo prejem denarnih sredstev ali poplačilo kakega poslovnega dolga, v primeru kratkoročnih poslovnih dolgov pa prejem kakega proizvoda ali storitve ali opravljeno delo oziroma obračunani strošek, odhodek ali delež v poslovnem izidu.
11.15. Kratkoročni dolgovi se kasneje lahko neposredno povečajo ali pa ne glede na opravljeno plačilo ali drugačno poravnavo tudi zmanjšajo za znesek, o katerem obstaja sporazum z upniki.
11.16. Kasnejša povečanja kratkoročnih dolgov (razen za dobljene predujme in varščine) skladno s sporazumom z upniki obremenjujejo ustrezne stroške oziroma poslovne odhodke ali finančne odhodke.
11.17. Kasnejša zmanjšanja kratkoročnih dolgov (razen za dobljene predujme in varščine) skladno s sporazumom z upniki, ne pa z opravljenimi plačili ali drugačnimi poravnavami, zmanjšujejo ustrezne stroške oziroma poslovne odhodke ali finančne odhodke.
11.18. Pri nakupu na odloženo plačilo in pri prekoračitvi pogodbenega roka za plačilo se tisti del kratkoročnega dolga, ki se nanaša na obresti, obravnava kot finančni odhodek, in ne kot sestavni del vrednosti kupljene stvari ali storitve.
11.19. Pri zamenjavi kratkoročnega dolga se razlika v pripoznanem znesku upošteva kot finančni prihodek oziroma finančni odhodek. To velja tudi pri prenosu kratkoročnega finančnega dolga na drugo osebo oziroma odstopu tega dolga drugi osebi.
11.20. Stroški izposojanja v zvezi s kratkoročnimi dolgovi so finančni odhodki.
11.21. Kratkoročni dolgovi se praviloma merijo po odplačni vrednosti po metodi efektivnih obresti.
č) Č) PREVREDNOTOVANJE KRATKOROČNIH DOLGOV
11.22. Kratkoročni dolgovi, izraženi v tuji valuti, se na dan bilance stanja preračunajo v domačo valuto. Povečanje kratkoročnih dolgov povečuje redne finančne odhodke, zmanjšanje kratkoročnih dolgov pa redne finančne prihodke.
D) USKUPINJEVANJE KRATKOROČNIH DOLGOV
11.23. Skupinska bilanca stanja se sestavi, kot da bi šlo za eno samo podjetje. Kratkoročni dolgovi v njej zajemajo kratkoročne dolgove obvladujočega podjetja in odvisnih podjetij pa tudi sorazmerni del kratkoročnih dolgov skupaj obvladovanih podjetij, ki se pojavljajo do drugih zunaj skupine. Uskupinjeni kratkoročni dolgovi se ne vodijo na posebnih kontih, temveč se povzemajo iz posamičnih bilanc stanja uskupinjenih podjetij na podlagi dodatnih podatkov in prilagoditev, ki se nanašajo na prevedbo v predstavitveno valuto obvladujočega podjetja, na izločitev medsebojnih poslovnih in finančnih razmerij v skupini ter na prevrednotenje v zvezi z uskupinjenjem. Zaradi takšnih prilagoditev se knjigovodska vrednost uskupinjenih kratkoročnih dolgov razlikuje od seštevka knjigovodskih vrednosti kratkoročnih dolgov v posamičnih bilancah stanja uskupinjenih podjetij.
11.24. Če so v posamičnih bilancah stanja uskupinjenih podjetij knjigovodske vrednosti kratkoročnih dolgov izražene v valuti, ki se razlikuje od predstavitvene valute obvladujočega podjetja, jih je treba prevesti v predstavitveno valuto obvladujočega podjetja po srednjem tečaju Banke Slovenije na dan bilance stanja.
11.25. Kratkoročni dolgovi so sestavljeni iz kratkoročnih finančnih dolgov in kratkoročnih poslovnih dolgov. Kratkoročni finančni dolgovi so sestavljeni iz dobljenih kratkoročnih posojil in izdanih kratkoročnih vrednostnih papirjev oziroma drugih izdanih kratkoročnih dolžniških vrednostnih papirjev, kratkoročni poslovni dolgovi pa iz dolgov zaradi nakupa na up (kredit), ki jih je treba poravnati v letu dni. Uskupinjeni kratkoročni dolgovi v vseh takih primerih izključujejo tiste, ki se pojavljajo do drugih podjetij v skupini.
11.26. Pri prvem uskupinjenju je treba pri kratkoročnih dolgovih do okolja skupine ugotoviti preračunane pozitivne in negativne razlike ter jih upoštevati ne samo pri njihovem vnosu med uskupinjene kratkoročne dolgove, temveč tudi pri oblikovanju uskupinjevalnega dobrega imena oziroma presežka v uskupinjenem poslovnem izidu. Takšne razlike pri uskupinjenih kratkoročnih dolgovih se odpravljajo hkrati z njihovim odplačevanjem.
11.27. Kratkoročna posojila, dobljena od podjetij v skupini, so praviloma enaka danim kratkoročnim posojilom pri teh drugih podjetjih. Takšna dobljena kratkoročna posojila je treba izločiti iz uskupinjenih kratkoročnih finančnih naložb in hkrati iz uskupinjenih danih kratkoročnih posojil pri nasprotnih podjetjih v skupini. Če znesek iz medsebojnih posojilnih razmerij pri uskupinjevalnem pobotanju ni enak na obeh straneh, je treba ugotoviti vzrok in ga odpraviti. Neprave uskupinjevalne razlike pri dobljenih kratkoročnih posojilih izvirajo iz napačnih knjižb, časovno neusklajenih obračunov, časovno različnih prikazov pri podjetjih in tako naprej; zagotoviti je treba stanje, ki bi nastalo, če napak ne bi bilo. Prave uskupinjevalne razlike pri kratkoročnih posojilih pa so posledica različnih načinov vrednotenja. Odprava takih razlik lahko vpliva prek uskupinjenih finančnih prihodkov oziroma uskupinjenih finančnih odhodkov na uskupinjeni čisti dobiček in nato na uskupinjeni preneseni čisti dobiček.
11.28. Knjigovodska vrednost izdanih kratkoročnih vrednostnih papirjev, ki so v rokah drugih podjetij v skupini, ni nujno enaka knjigovodski vrednosti teh vrednostnih papirjev pri njih. Pri njihovi izločitvi iz uskupinjenja se v takem primeru pojavljajo uskupinjevalne razlike. Neprave uskupinjevalne razlike pri izdanih kratkoročnih vrednostnih papirjih izvirajo iz napačnih knjižb, časovno neusklajenih obračunov, časovno različnih prikazov pri podjetjih in tako naprej; zagotoviti je treba stanje, ki bi nastalo, če napak ne bi bilo. Prave uskupinjevalne razlike pri izdanih kratkoročnih vrednostnih papirjih pa so posledica različnih načinov vrednotenja. Odprava takih razlik lahko vpliva prek uskupinjenih finančnih prihodkov oziroma uskupinjenih finančnih odhodkov na uskupinjeni čisti dobiček in nato na uskupinjeni preneseni čisti dobiček.
11.29. Knjigovodska vrednost kratkoročnih poslovnih dolgov do podjetij v skupini je praviloma enaka knjigovodski vrednosti kratkoročnih poslovnih terjatev pri teh podjetjih. Takšne dolgove je treba izločiti iz uskupinjenih kratkoročnih poslovnih dolgov in hkrati iz uskupinjenih kratkoročnih poslovnih terjatev pri nasprotnih podjetjih v skupini. Če znesek iz medsebojnih kratkoročnih poslovnih razmerij pri uskupinjevalnem pobotanju ni enak na obeh straneh, je treba ugotoviti vzrok in ga odpraviti. Neprave uskupinjevalne razlike pri kratkoročnih poslovnih dolgovih izvirajo iz napačnih knjižb, časovno neusklajenih obračunov, časovno različnih prikazov pri podjetjih in tako naprej; zagotoviti je treba stanje, ki bi nastalo, če napak ne bi bilo. Prave uskupinjevalne razlike pri kratkoročnih poslovnih dolgovih pa so posledica različnih načinov vrednotenja. Odprava takih razlik lahko vpliva prek uskupinjenih poslovnih prihodkov oziroma uskupinjenih poslovnih odhodkov na uskupinjeni čisti dobiček in nato na uskupinjeni preneseni čisti dobiček.
11.30. Kratkoročni dolgovi do pridruženih podjetij se v skupinski bilanci stanja izkazujejo ločeno od drugih uskupinjenih kratkoročnih dolgov.
11.31. Pri prevedbi vsote kratkoročnih dolgov iz posamičnih bilanc stanja uskupinjenih podjetij v uskupinjene kratkoročne dolgove se ob utemeljenih razlogih pojavljajo še izključitve in vključitve iz drugih razlogov.
E) RAZKRIVANJE KRATKOROČNIH DOLGOV
11.32. Podjetja, ki niso zavezana reviziji, morajo razkrivati samo zakonsko določene informacije in podatke, preostala podjetja pa morajo zadostiti tudi zahtevam po razkrivanju v skladu s tem standardom. Ta razkritja so predpisana za vse pomembne zadeve. Naravo in stopnjo pomembnosti opredeli podjetje v svojih aktih.
11.33. Pri dobljenih kratkoročnih posojilih se razkrivajo dobljena kratkoročna nezavarovana posojila in dobljena kratkoročna zavarovana posojila.
11.34. Za posamezno vrsto kratkoročnih dolgov se razkrivajo a) obdobje do zapadlosti v plačilo; b) obrestna mera in drugi pogoji, pod katerimi so bili pridobljeni.
11.35. Pri izpostavljenosti obrestnemu tveganju se med drugim razkrivajo a) pogodbeni roki za popravek obrestne mere ali roki za plačilo, in sicer tisti, ki se pojavijo prej, ter b) efektivne obrestne mere, če se uporabljajo.
11.36. Poimensko se razkrivajo kratkoročni dolgovi do članov uprave (ravnateljstva), članov nadzornega sveta in notranjih lastnikov.
C. OPREDELITVE KLJUČNIH POJMOV
11.37. V tem standardu je uporabljenih nekaj izrazov, ki jih je treba razložiti in tako opredeliti ključne pojme.
a) Kratkoročni dolg je dolg, ki se v skladu s pogodbo ali drugim pravnim aktom odplača v letu dni.
b) Poslovni cikel podjetja je čas od pridobitve sredstva za delovanje do njegove prodaje za denar. Če poslovni cikel podjetja ni jasno opredeljen, se šteje, da traja dvanajst mesecev. V podjetjih, v katerih je poslovni cikel daljši od enega leta, se kot kratkoročne(i) razvrščajo tudi terjatve (dolgovi) z rokom zapadlosti nad enim letom. Takšna razvrstitev se smiselno upošteva tudi pri pripravi bilance stanja.
c) Kreditiranje je dajanje na up; dolžniku omogoča prejetje blaga ali storitve ob odloženem plačilu ali odloženi nasprotni dajatvi.
č) Prodaja na up (kredit) je prodaja blaga ali storitve, ki ga (je) kupec v trenutku prenosa nanj še ne plača.
d) Dobljena varščina je sredstvo, ki ga dobi upnik kot zagotovilo, da bo njegov dolžnik izpolnil svoje obveznosti; pri upniku je obveznost do dolžnika.
e) Posojanje je dajanje zneskov denarja ali količin drugih nadomestnih stvari, pri čemer se dolžnik obveže, da bo po določenem roku vrnil enake zneske denarja ali enake količine drugih nadomestnih stvari.
f) Dobljeni predujem je znesek denarja, s katerim kupec plača dobavitelju prihodnje dobave proizvodov, blaga ali storitev. Pri dobavitelju je obveznost do kupca.
g) Varščina je zastavljena nadomestna stvar, ki jo dá dolžnik upniku v zagotovilo, da bo izpolnil svoje obveznosti. Pri dolžniku je dana varščina izkazana kot terjatev, pri upniku pa dobljena varščina kot obveznost, ki zapade v plačilo ob poravnavi terjatve. Če je upnik pri prodaji ali ponovni zastavitvi varščine omejen, ker ima dolžnik pravico in zmožnost zastavljeno varščino odkupiti v kratkem roku, upnik izkazuje varščino ne v svoji bilanci stanja, temveč le v zunajbilančnem razvidu.
h) Finančni inštrument je pogodba, na podlagi katere nastane finančno sredstvo enega podjetja in hkrati finančna obveznost ali kapitalski finančni inštrument drugega podjetja. Pri tem je finančno sredstvo vsako sredstvo, ki je a) denar; b) pogodbena pravica prejeti denar ali drugo finančno sredstvo; c) pogodbena pravica zamenjati finančne inštrumente z drugimi pod pogoji, ki utegnejo biti ugodni; č) kapitalski finančni inštrument drugega podjetja; ali d) pogodba, ki se (lahko) poravna z lastnimi kapitalskimi inštrumenti. Finančna obveznost je vsaka obveznost, ki je pogodbena obveza a) izročiti denar ali drugo finančno sredstvo; b) zamenjati finančne inštrumente z drugimi pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni; ali c) pogodba, ki se (lahko) poravna z lastnimi kapitalskimi inštrumenti. Kapitalski finančni inštrument pa je vsaka pogodba, ki dokazuje preostali delež v sredstvih po odštetju dolgov.
i) Vrednostni papir (vrednostnica) je prenosljiva listina, s katero se izdajatelj zaveže izpolniti zapisano obveznost do njenega zakonitega imetnika. Dolžniški vrednostni papir izda podjetje v zvezi s svojim dolgom.
j) Uskupinjeno odvisno podjetje (konsolidirano odvisno podjetje) je podjetje, v katerem ima obvladujoče podjetje prevladujoč kapitalski delež ali prevladujoč vpliv iz drugih razlogov in ki vstopa v skupino, za katero se sestavljajo skupinski računovodski izkazi.
k) Skupaj obvladovano podjetje je podjetje, ki ga je ustanovilo več podvižnikov (pogodbenih strank pri skupnem podvigu); ti na podlagi pogodbenega sporazuma skladno s svojimi kapitalskimi deleži skupaj obvladujejo celotno poslovanje takšnega podjetja.
l) Odplačna vrednost dolga je znesek, s katerim se dolg izmeri ob začetnem pripoznanju, zmanjšan za odplačilo glavnice, povečan oziroma zmanjšan (po metodi efektivnih obresti) za nabrano odplačilo razlike med začetnim in v plačilo zapadlim zneskom.
Č. POJASNILA
11.38. Obveza je tisto, kar se po določenih normah, predpisih mora storiti, opraviti; kot takšna ni nujno predmet računovodskega obravnavanja ali vključevanja v bilanco stanja. Obveznost je pravno razmerje, na podlagi katerega je ena od strank upravičena zahtevati od druge določeno dajatev, storitev; kot takšna je predmet računovodskega obravnavanja in vključevanja v bilanco stanja, vendar ni istovetna z dolgom. Dolg je tisto, kar mora kdo vrniti, poravnati, zlasti v denarju. Poleg obveznosti v zvezi z dolgovi obstajajo tudi druge obveznosti, na primer v zvezi s kapitalom.
11.39. S kasnejšimi povečanji oziroma zmanjšanji kratkoročnih dolgov iz SRS 11.16 in
11.17 so mišljene predvsem spremembe vrednosti kratkoročnih dolgov zaradi kasnejših popustov, vračil prodanega blaga in priznanih reklamacij ter kasneje ugotovljenih napak.
11.40. Z valutnim tečajem je v tem standardu mišljen srednji tečaj Banke Slovenije, iz utemeljenih razlogov pa se lahko uporabi tudi ustrezni tečaj poslovne banke.
D. DATUM SPREJETJA IN ZAČETKA UPORABE
11.41. Ta standard je sprejel strokovni svet Slovenskega inštituta za revizijo na svoji seji 17. novembra 2005. K njemu sta dala soglasje minister za finance in minister za gospodarstvo. Podjetja, ki imajo poslovno leto enako koledarskemu, ga začnejo uporabljati s 1. januarjem 2006, preostala podjetja pa s prvim poslovnim letom, ki se začne po tem datumu. Podjetja z dnem začetka uporabe tega standarda prenehajo uporabljati SRS 11 - Kratkoročni dolgovi (2002).